会计谈文：实证会计探讨策略产生动因理由对策探讨
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【摘要】经西方学者瓦茨、齐默尔曼等学者的开拓性发展，实证会计研究成为西方会计研究策略的主流。本文主要围绕实证会计研究策略产生的动因、存在的不足以及在我国的运用情况进行简要的论述，以进一步加深对实证会计研究策略的认识。
【关键词】会计研究 动因 实证
在二十世纪五十年代经济学与财务等理论研究成果的基础上，六十年代后期有学者把实证经济学的研究策略引进会计研究中。1968年，美国会计学者鲍尔和布朗首开会计实证研究之先河，研讨了会计收益与股票之间的实证关系，此后，经瓦茨、齐默尔曼等学者的开拓性发展，实证会计研究终于汇成一股洪流，成为西方会计研究的主流。
一、实证会计研究产生的动因
瓦茨和齐默尔曼认为，理论研究首先是由需动的。检验会计理论的一个重要标准是它的有用性，实证会计研究来自两方面力量的推动。一是解释和预测会计实务；二是为政府制定政策提供决策支持，即为会计准则或信息揭示管制服务。
（一）信息需求所谓信息需求，指的是相关方（如投资者、债权人等），都需要作出与会计报告有关的决策，为了维护自身的利益，他们需要了解会计报告程序的选择对其利益的影响程度。如对审计师服务的需求是以其在合同督察过程中所起的有效作用为前提的，因此，审计师也要了解管理者所选择的会计程序对合同成本的影响。研究者应能够提供有助于决策者增大其利益的理论，这里不仅仅是理论上浅析浅析与判断，而且需要经验证据。
（二）教学需求所谓教学需求，指的是在实务中存在的各种不同的会计处理程序，教育中需要从理论解释这些差异的影响，从而增强学生的理解。如果没有实证研究，教师只能根据经验解释实务的差异，而实证研究者通过对大量实务的经验研究，可能发现具有某种特定属性的企业倾向于遵循特定的会计程序，从而更具有说服力，即从理论上可以更严谨地证明一些规范研究的结论。
（三）政策服务需求在制定政策的过程中，有影响的各方都有自己的特定利益，他们要在制定决策的过程中证明自己的意见是正确的，实证会计工作者对各项决策作用和影响的研究有助于政策的制定。例如，研究人员根据实证研究撰写的关于会计准则制定及信息管制的论文，该研究结果由于是来自现实中的经验证据，因此，有可能被相关利益集团采用，不管该研究对最终准则的制定会产生多大的影响，但它对相关利益集团肯定是有用的，因为有助于其在准则制定过程中的辩解和游说活动。(责任编辑：会计论文)>
二、实证会计研究策略存在的不足
实证会计研究策略具有很好的预测和解释能力，其研究符合当代经济科学和社会科学的发展趋势，倍受国内外学者的推崇，但也应该正视发展过程中遇到的不足，若不加以有效克服，将大大影响效果。
（一）变量代表性不足在实证研究中，为了收集数据资料以对理论假设进行检验，需要对理论假设进行严格的定义，使之转化成可计量的变量，特别是当研究不足涉及比较复杂和抽象的情况时，没有直接与之相对应的经济指标，因而需要寻找替代变量时，这时选择变量的难度就更大，需要研究者有开阔的思路和丰富的经验，进行创造性思维，尽管如此，变量的选取仍存在很大的误差。如在会计程序与政治成本相互关系的实证研究中，仅以企业规模作为衡量政治成本的替代变量显然缺乏足够的代表性，因为影响企业政治成本的因素除了规模外，还存在其他诸如工会组织的发展、所属行业等等。
（二）线形模型有效性不足在实证研究中，研究者应该正确地确定主要变量之间的因果关系，在这个过程中，应该剔除或合并一些相关度较低的变量，建立供检验的线形回归模型。由于现实社会现象的复杂性，任何会计现象的产生都是多种因素共同影响的结果，在这一过程中，研究者往往难以准确把握变量之间的相互关系以及所有的因变量，从而往往使得建立的线形模型缺乏有效性。
（三）多重共线形不足实证研究中，变量之间基本关系的复杂性可能滋生出变量共线形不足。即两个或两个以上的自变量之间高度相关。这会使回归浅析浅析出现麻烦，如果两个变量高度相关，就很难把每个变量对因变量的影响区分开。这样，在进行实证检验时，会发现即使把一组变量的绝大多数包括进线形模型中，仍会发现难于单独分解出某一变量的影响。
（四）数据可靠性不足实证研究是依据经验数据说话的，但从我国会计数据和相关统计数据来看，可靠性较低，从一定意义上来说，在不可靠数据基础上作出的实证研究结论是不可靠的。此外，在很多情况下，实证研究者可以根据自己（价值判断）的需要比较随意地选取数据进行假设检验，从而保证得到自己所需要的结论。当然，上述不足与实证研究策略本身没有关系，特别是对于真正的学者而言，数据的收集是非常严谨的，在他们的研究中不仅要报告数据的来源，而且要报告数据的收集过程，从这个意义上讲，有关数据可靠性不足实际上是使用实证研究策略不恰当造成的，并非实证研究策略本身的缺陷，在实践当中较容易克服。
（五）个人价值偏好不足对实证研究过程的观察我们可以看到，在“提出不足和研究目标”、“提出假设、设计研究程序”及“解释结果、得出结论”等步骤中，不可避开地受到研究者价值判断的影响，因此，实证研究不可能是完全价值中立的。例如，研究者选择课题时，必定认为这个题目对理论和实践是有指导意义的，因而具有研究价值；在变量的选取上，到底选取多少变量、选取哪些变量，不可避开要涉及研究者的价值判断；对研究结果，研究者都要运用自己的知识和经验进行浅析浅析解释。因此，在实证会计研究实践中，存在不少同一学者对同一不足得出截然不同的研究结论的情形，这很大程度上要归结于个人价值偏好的不同。(责任编辑：会计论文)>
三、实证会计研究在我国的近况与展望
二十世纪九十年代前期，实证会计研究刚刚开始被我国会计学术界所认识，应用实证会计研究的成果非常罕见。近几年来，会计实证研究的成果不断涌现，越来越多的年富力强的中青年会计学者投身于会计实证研究。我国会计界的研究策略正在发生根本性的变化，从单纯的规范研究，向实证与规范相结合的方向转变。导致这一转变的动因不外乎以下三种：
（一）建立适合国情的会计制度的需要经济革新推动了中国会计模式的变化，社会主义市场经济体制建设从宏观和微观上都对会计信息有需求。宏观上，中国现行的会计准则与制度能否适应革新开放和经济建设的需要，会计制度到底应该如何制定，回答上述不足，不仅需要理智的深思和判断，更需要对革新开放以来会计实务及其效果做实际的观察和合理的解释，即需要经验证据。微观上，随着我国资本市场的发育以及现代企业制度的逐步建立，会计信息披露行为和信息使用行为越来越具有理性特点，建立既符合国际惯例又适合中国国情的会计体系以解释并引导会计行为，必须引入实证会计研究策略。
（二）各种研究基础的具备中国证券市场的发展以及现代企业制度的建立，一定程度上实现了会计信息的公开化，学者们开始运用定量技术研究我国会计不足。此外，信息技术的发展，提高了信息传递与处理的速度，随着计算机、软件工具的普及以及大型数据库的建立，定量研究的技术处理不再成为主要的困难。最后，我国会计学的高等教育在革新开放后取得了前所未有的发展，培养了大量的可以高水平地从事会计研究的人才。大批年轻的学者正走向世界会计研究领域的前沿，特别是留学西方国家的学者不断将先进的研究策略和经验带回来。
（三）对外交流的推动随着革新开放的深入，越来越多的中国学者走向世界，同时，也有大量的境外学者来中国讲学，为了交流的需要必须采用西方发达国家的主流研究策略。同时，境外学者对我国会计学者研究策略的善意批评也促使了我国学者反思，这一切都推动我国学者改善研究策略。
综上所述，我们不难看出，实证会计研究策略的运用已是大势所趋，同时我们也有理由相信，我国会计学者多种会计研究策略的配合使用，将对我国的会计革新和发展作出巨大的贡献。
(责任编辑：会计论文)
【摘要】经西方学者瓦茨、齐默尔曼等学者的开拓性发展，实证会计研究成为西方会计研究策略的主流。本文主要围绕实证会计研究策略产生的动因、存在的不足以及在我国的运用情况进行简要的论述，以进一步加深对实证会计研究策略的认识。
【关键词】会计研究 动因 实证
在二十世纪五十年代经济学与财务等理论研究成果的基础上，六十年代后期有学者把实证经济学的研究策略引进会计研究中。1968年，美国会计学者鲍尔和布朗首开会计实证研究之先河，研讨了会计收益与股票之间的实证关系，此后，经瓦茨、齐默尔曼等学者的开拓性发展，实证会计研究终于汇成一股洪流，成为西方会计研究的主流。
一、实证会计研究产生的动因
瓦茨和齐默尔曼认为，理论研究首先是由需动的。检验会计理论的一个重要标准是它的有用性，实证会计研究来自两方面力量的推动。一是解释和预测会计实务；二是为政府制定政策提供决策支持，即为会计准则或信息揭示管制服务。
（一）信息需求所谓信息需求，指的是相关方（如投资者、债权人等），都需要作出与会计报告有关的决策，为了维护自身的利益，他们需要了解会计报告程序的选择对其利益的影响程度。如对审计师服务的需求是以其在合同督察过程中所起的有效作用为前提的，因此，审计师也要了解管理者所选择的会计程序对合同成本的影响。研究者应能够提供有助于决策者增大其利益的理论，这里不仅仅是理论上浅析浅析与判断，而且需要经验证据。
（二）教学需求所谓教学需求，指的是在实务中存在的各种不同的会计处理程序，教育中需要从理论解释这些差异的影响，从而增强学生的理解。如果没有实证研究，教师只能根据经验解释实务的差异，而实证研究者通过对大量实务的经验研究，可能发现具有某种特定属性的企业倾向于遵循特定的会计程序，从而更具有说服力，即从理论上可以更严谨地证明一些规范研究的结论。
（三）政策服务需求在制定政策的过程中，有影响的各方都有自己的特定利益，他们要在制定决策的过程中证明自己的意见是正确的，实证会计工作者对各项决策作用和影响的研究有助于政策的制定。例如，研究人员根据实证研究撰写的关于会计准则制定及信息管制的论文，该研究结果由于是来自现实中的经验证据，因此，有可能被相关利益集团采用，不管该研究对最终准则的制定会产生多大的影响，但它对相关利益集团肯定是有用的，因为有助于其在准则制定过程中的辩解和游说活动。(责任编辑：会计论文)>
二、实证会计研究策略存在的不足
实证会计研究策略具有很好的预测和解释能力，其研究符合当代经济科学和社会科学的发展趋势，倍受国内外学者的推崇，但也应该正视发展过程中遇到的不足，若不加以有效克服，将大大影响效果。
（一）变量代表性不足在实证研究中，为了收集数据资料以对理论假设进行检验，需要对理论假设进行严格的定义，使之转化成可计量的变量，特别是当研究不足涉及比较复杂和抽象的情况时，没有直接与之相对应的经济指标，因而需要寻找替代变量时，这时选择变量的难度就更大，需要研究者有开阔的思路和丰富的经验，进行创造性思维，尽管如此，变量的选取仍存在很大的误差。如在会计程序与政治成本相互关系的实证研究中，仅以企业规模作为衡量政治成本的替代变量显然缺乏足够的代表性，因为影响企业政治成本的因素除了规模外，还存在其他诸如工会组织的发展、所属行业等等。
（二）线形模型有效性不足在实证研究中，研究者应该正确地确定主要变量之间的因果关系，在这个过程中，应该剔除或合并一些相关度较低的变量，建立供检验的线形回归模型。由于现实社会现象的复杂性，任何会计现象的产生都是多种因素共同影响的结果，在这一过程中，研究者往往难以准确把握变量之间的相互关系以及所有的因变量，从而往往使得建立的线形模型缺乏有效性。
（三）多重共线形不足实证研究中，变量之间基本关系的复杂性可能滋生出变量共线形不足。即两个或两个以上的自变量之间高度相关。这会使回归浅析浅析出现麻烦，如果两个变量高度相关，就很难把每个变量对因变量的影响区分开。这样，在进行实证检验时，会发现即使把一组变量的绝大多数包括进线形模型中，仍会发现难于单独分解出某一变量的影响。
（四）数据可靠性不足实证研究是依据经验数据说话的，但从我国会计数据和相关统计数据来看，可靠性较低，从一定意义上来说，在不可靠数据基础上作出的实证研究结论是不可靠的。此外，在很多情况下，实证研究者可以根据自己（价值判断）的需要比较随意地选取数据进行假设检验，从而保证得到自己所需要的结论。当然，上述不足与实证研究策略本身没有关系，特别是对于真正的学者而言，数据的收集是非常严谨的，在他们的研究中不仅要报告数据的来源，而且要报告数据的收集过程，从这个意义上讲，有关数据可靠性不足实际上是使用实证研究策略不恰当造成的，并非实证研究策略本身的缺陷，在实践当中较容易克服。
（五）个人价值偏好不足对实证研究过程的观察我们可以看到，在“提出不足和研究目标”、“提出假设、设计研究程序”及“解释结果、得出结论”等步骤中，不可避开地受到研究者价值判断的影响，因此，实证研究不可能是完全价值中立的。例如，研究者选择课题时，必定认为这个题目对理论和实践是有指导意义的，因而具有研究价值；在变量的选取上，到底选取多少变量、选取哪些变量，不可避开要涉及研究者的价值判断；对研究结果，研究者都要运用自己的知识和经验进行浅析浅析解释。因此，在实证会计研究实践中，存在不少同一学者对同一不足得出截然不同的研究结论的情形，这很大程度上要归结于个人价值偏好的不同。(责任编辑：会计论文)>
三、实证会计研究在我国的近况与展望
二十世纪九十年代前期，实证会计研究刚刚开始被我国会计学术界所认识，应用实证会计研究的成果非常罕见。近几年来，会计实证研究的成果不断涌现，越来越多的年富力强的中青年会计学者投身于会计实证研究。我国会计界的研究策略正在发生根本性的变化，从单纯的规范研究，向实证与规范相结合的方向转变。导致这一转变的动因不外乎以下三种：
（一）建立适合国情的会计制度的需要经济革新推动了中国会计模式的变化，社会主义市场经济体制建设从宏观和微观上都对会计信息有需求。宏观上，中国现行的会计准则与制度能否适应革新开放和经济建设的需要，会计制度到底应该如何制定，回答上述不足，不仅需要理智的深思和判断，更需要对革新开放以来会计实务及其效果做实际的观察和合理的解释，即需要经验证据。微观上，随着我国资本市场的发育以及现代企业制度的逐步建立，会计信息披露行为和信息使用行为越来越具有理性特点，建立既符合国际惯例又适合中国国情的会计体系以解释并引导会计行为，必须引入实证会计研究策略。
（二）各种研究基础的具备中国证券市场的发展以及现代企业制度的建立，一定程度上实现了会计信息的公开化，学者们开始运用定量技术研究我国会计不足。此外，信息技术的发展，提高了信息传递与处理的速度，随着计算机、软件工具的普及以及大型数据库的建立，定量研究的技术处理不再成为主要的困难。最后，我国会计学的高等教育在革新开放后取得了前所未有的发展，培养了大量的可以高水平地从事会计研究的人才。大批年轻的学者正走向世界会计研究领域的前沿，特别是留学西方国家的学者不断将先进的研究策略和经验带回来。
（三）对外交流的推动随着革新开放的深入，越来越多的中国学者走向世界，同时，也有大量的境外学者来中国讲学，为了交流的需要必须采用西方发达国家的主流研究策略。同时，境外学者对我国会计学者研究策略的善意批评也促使了我国学者反思，这一切都推动我国学者改善研究策略。
综上所述，我们不难看出，实证会计研究策略的运用已是大势所趋，同时我们也有理由相信，我国会计学者多种会计研究策略的配合使用，将对我国的会计革新和发展作出巨大的贡献。
(责任编辑：会计论文)